近年來，隨著我國證券市場頻繁“爆雷”，會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量引起了社會公眾的普遍質(zhì)疑。會計(jì)師事務(wù)所合伙人既是事務(wù)所的所有者、執(zhí)業(yè)者、監(jiān)督者與管理者，又是法律責(zé)任的主要承擔(dān)者，決定著事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量和運(yùn)營方向。如何建立有效的民事責(zé)任制度來促使他們提高審計(jì)質(zhì)量、恢復(fù)證券市場各參與者之間的利益均衡既是社會公眾的期待，也是學(xué)者們和業(yè)界迫在眉睫需要解決的問題。本書聚焦會計(jì)師事務(wù)所合伙人這一特殊的群體，對我國注冊會計(jì)師民事責(zé)任的發(fā)展進(jìn)行簡要分析，明確對合伙人民事責(zé)任進(jìn)行研究的重要性。隨后將合伙人民事責(zé)任對審計(jì)質(zhì)量的影響機(jī)理和路徑進(jìn)行探討，以歷史現(xiàn)象為啟發(fā)提煉合伙人民事責(zé)任對審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響的發(fā)生機(jī)制，并基于威懾效應(yīng)下合伙人面臨的不同種類民事責(zé)任可能產(chǎn)生的行為以及對審計(jì)質(zhì)量的影響進(jìn)行探討。本書基于威懾理論將合伙人民事責(zé)任分為民事賠償概率與民事賠償力度兩個(gè)要素，并借鑒勞動(dòng)價(jià)值理論將審計(jì)質(zhì)量歸結(jié)為“價(jià)值”和“使用價(jià)值”兩個(gè)層面。其中“價(jià)值”層面的審計(jì)質(zhì)量形成于審計(jì)活動(dòng)的生產(chǎn)過程中，是審計(jì)服務(wù)提供者凝結(jié)于審計(jì)工作的人類勞動(dòng)的一種體現(xiàn)。本書通過建立數(shù)理模型模擬審計(jì)活動(dòng)中審計(jì)質(zhì)量的形成過程，對在不同法律框架下民事責(zé)任與“價(jià)值”層面審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系進(jìn)行分析；而“使用價(jià)值”層面的審計(jì)質(zhì)量則是從審計(jì)產(chǎn)品的結(jié)果出發(fā)，表示為審計(jì)產(chǎn)品能夠?qū)Ω魇褂谜咴斐傻恼�面影響以及其滿足各使用者的程度。本書將被審計(jì)單位的盈余管理水平作為審計(jì)產(chǎn)品對使用者造成的正面影響的替代變量，以實(shí)證研究的方式將“使用價(jià)值”層面合伙人民事責(zé)任對審計(jì)質(zhì)量的影響加以驗(yàn)證。最終得出的研究結(jié)論主要有如下幾個(gè)方面：
　　首先，在對前期理論進(jìn)行分析的過程中，我們發(fā)現(xiàn)：合伙人民事責(zé)任制度從源頭上就是為了保障注冊會計(jì)師行業(yè)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量而產(chǎn)生的，它一方面監(jiān)督合伙人勤勉謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)以履行其應(yīng)盡義務(wù)，促使其提高“價(jià)值”層面的審計(jì)質(zhì)量；另一方面通過財(cái)產(chǎn)性補(bǔ)償對受害者（會計(jì)信息使用者）權(quán)益進(jìn)行保護(hù)，恢復(fù)他們對行業(yè)的信心，帶來“使用價(jià)值”層面審計(jì)質(zhì)量的提升。有效的民事責(zé)任制度對合伙人形成有效威懾效應(yīng)，使他們在執(zhí)業(yè)活動(dòng)中必須將違法的民事賠償概率和力度納入成本收益的考量，從主觀上促使他們一方面提高自身能力盡可能地提供更專業(yè)的服務(wù)；另一方面降低他們主動(dòng)違規(guī)的動(dòng)機(jī)，在執(zhí)業(yè)時(shí)更加謹(jǐn)慎，最終帶來審計(jì)質(zhì)量的提高。但威懾效應(yīng)發(fā)生最重要的前提條件是法律準(zhǔn)則具有一定的明確性和相對穩(wěn)定性，否則合伙人無法有效預(yù)期其民事處罰的概率和力度。除此之外，極其巨大的訴訟難度是導(dǎo)致請求權(quán)主體望而卻步、合伙人民事責(zé)任追究機(jī)制無法形成有效威懾效應(yīng)的關(guān)鍵。民事責(zé)任追究機(jī)制無法生效，自然無法達(dá)到通過威懾效應(yīng)影響合伙人的行為選擇從而最終提高審計(jì)質(zhì)量的目的。在我國，由于公民個(gè)人財(cái)產(chǎn)難于驗(yàn)證和確定范圍，事務(wù)所合伙人可能會通過對個(gè)人財(cái)產(chǎn)的轉(zhuǎn)移而避免承擔(dān)賠償責(zé)任，因此確立合伙人個(gè)人財(cái)產(chǎn)的范圍是保證合伙人無限賠償責(zé)任機(jī)制可操作性的關(guān)鍵，否則受害人還是無法獲取應(yīng)有的賠償，而民事責(zé)任機(jī)制依然無法對合伙人產(chǎn)生有效威懾效應(yīng)。
　　其次，在數(shù)理模型分析中，我們通過理論歸納和模型演繹發(fā)現(xiàn)：民事責(zé)任越大，合伙人經(jīng)過成本收益衡量之后，越容易導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量的提升。民事責(zé)任的存在增加了執(zhí)業(yè)合伙人“偷懶”的成本，促使他們在執(zhí)業(yè)過程中有充分的動(dòng)力來提高個(gè)人能力以發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的虛假陳述；民事責(zé)任剝奪了執(zhí)業(yè)合伙人“配合舞弊”的不法收益，降低了他們被審計(jì)單位管理層“收買”的可能。而其他合伙人為避免承擔(dān)連帶責(zé)任，也會通過干涉合謀和選擇執(zhí)業(yè)能力較強(qiáng)的合伙人，間接提高本所的審計(jì)質(zhì)量。民事責(zé)任賠償概率和力度的差異使合伙人行為呈現(xiàn)出不同的威懾效應(yīng)，合伙人不同行為滲入審計(jì)活動(dòng)中，使審計(jì)質(zhì)量在“價(jià)值”層面得以提升。隨后本書在對不同法律框架下會計(jì)師事務(wù)所合伙人可能承擔(dān)的民事責(zé)任賠償概率和力度進(jìn)行分析時(shí)發(fā)現(xiàn)：第一，相對于有限責(zé)任制，在普通合伙制和特殊普通合伙制下執(zhí)業(yè)合伙人預(yù)期支付的民事賠償較高，執(zhí)業(yè)合伙人從公司管理層所獲得的合謀收益會小于可能遭受到的訴訟賠償?shù)母怕试礁撸瑘?zhí)業(yè)合伙人如實(shí)出具審計(jì)報(bào)告的可能性越高，審計(jì)質(zhì)量也會隨之提高。第二，在普通合伙制及特殊普通合伙制下，合伙人雄厚的個(gè)人財(cái)產(chǎn)是其如實(shí)出具審計(jì)報(bào)告，提升審計(jì)質(zhì)量的有力保證；而在有限責(zé)任制下，執(zhí)業(yè)合伙人必須對事務(wù)所投入足夠多的資金，才能有效約束其違法動(dòng)機(jī)。第三，執(zhí)業(yè)合伙人個(gè)人能力不但對價(jià)值層面的審計(jì)質(zhì)量有直接影響，其專業(yè)能力與管理層合謀成本也呈正相關(guān)。相對于有限責(zé)任制，被審計(jì)單位管理者需花費(fèi)更多的合謀成本來說服普通合伙制和特殊普通合伙制的合伙人與之“合謀”。第四，執(zhí)業(yè)合伙人財(cái)產(chǎn)占事務(wù)所的財(cái)產(chǎn)份額越小時(shí)，其他合伙人由于占有更大的份額促使他們對執(zhí)業(yè)合伙人與被審計(jì)單位管理層是否存在合謀現(xiàn)象更為關(guān)注，并盡可能制約該行為，間接地提升了審計(jì)質(zhì)量。在合伙制下，非執(zhí)業(yè)合伙人為避免承擔(dān)連帶責(zé)任，有通過干涉合謀來提升本所審計(jì)質(zhì)量的動(dòng)機(jī)，且對于一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目而言，規(guī)模越大的事務(wù)所，負(fù)責(zé)該審計(jì)項(xiàng)目的執(zhí)業(yè)合伙人所占份額越少，其他合伙人所占份額越多，執(zhí)業(yè)合伙人與公司管理層合謀成功的可能性越小。因此可見，大中型會計(jì)師事務(wù)所采取特殊普通合伙制的組織形式更有利于通過民事責(zé)任配置制度，使組織內(nèi)部形成互相制約、互相督促的有效機(jī)制。
　　最后，在實(shí)證檢驗(yàn)中，我們以被審計(jì)單位盈余管理水平替代審計(jì)質(zhì)量，用會計(jì)師事務(wù)所非合伙人簽字注冊會計(jì)師晉升合伙人時(shí)發(fā)生的民事責(zé)任的變化作為民事責(zé)任的替代變量來驗(yàn)證合伙人民事責(zé)任的威懾效應(yīng)對使用價(jià)值層面的審計(jì)質(zhì)量的影響。我們發(fā)現(xiàn)：第一，非合伙人簽字注冊會計(jì)師晉升為合伙人后，民事責(zé)任賠償概率在成為合伙人后所需承擔(dān)的連帶責(zé)任的增加下得以提升，且預(yù)期的民事賠償力度也因收入分配方式的改變而進(jìn)一步增大，民事責(zé)任總體的增加對該新晉合伙人帶來了威懾效應(yīng)，提高了該新晉合伙人的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎和努力程度，最終體現(xiàn)為該合伙人在審計(jì)活動(dòng)中對客戶公司管理層進(jìn)行盈余操縱的行為表現(xiàn)出了更強(qiáng)的抑制作用，對被審計(jì)單位的正面影響使得該合伙人在“使用價(jià)值”層面的審計(jì)質(zhì)量得以提高。第二，在特殊普通合伙制下，合伙人面臨著有限和無限兩種責(zé)任可供選擇，標(biāo)準(zhǔn)在于他是否介入了他人失敗的審計(jì)案件。此時(shí)事務(wù)所合伙人數(shù)越多，合伙人之間相互了解、建立信任的溝通成本越多，合伙人之間的不信任程度越高�；�于威懾效應(yīng)合伙人在對自身行為進(jìn)行成本收益分析后，更傾向于采取僅會讓他們承擔(dān)有限責(zé)任的行為。因此，合伙人不再愿意向其他人提供幫助，以避免卷入其他合伙人的失敗案例，尤其不愿對審計(jì)失敗風(fēng)險(xiǎn)較大的新晉合伙人負(fù)責(zé)的項(xiàng)目伸出援手，導(dǎo)致新晉合伙人較難獲得指導(dǎo)和幫助，最終致使非合伙人簽字注冊會計(jì)師升任合伙人事件對審計(jì)質(zhì)量的促進(jìn)作用被弱化。
　　針對上述主要結(jié)論，我們提出的相應(yīng)建議主要有：第一，健全民事訴訟制度，確保民事追究責(zé)任的威懾效應(yīng)發(fā)揮。具體措施包括：明確連帶責(zé)任的劃分、在注冊會計(jì)師行業(yè)層面應(yīng)構(gòu)建以合伙人為主要責(zé)任主體的民事責(zé)任體系；降低訴訟難度，大力發(fā)展投資者保護(hù)機(jī)構(gòu)，適當(dāng)引入團(tuán)體訴訟制度，以法務(wù)會計(jì)鑒定報(bào)告替代行政處罰前置程序；建立健全會計(jì)師事務(wù)所合伙人財(cái)產(chǎn)登記制度，將合伙人個(gè)人稅務(wù)申報(bào)系統(tǒng)作為其個(gè)人財(cái)產(chǎn)的輔助證據(jù)，降低其隱匿財(cái)產(chǎn)的可能。第二，以政策引導(dǎo)事務(wù)所治理，促進(jìn)審計(jì)質(zhì)量提升。具體措施包括：改變對事務(wù)所的評判標(biāo)準(zhǔn)，以執(zhí)業(yè)質(zhì)量為導(dǎo)向，鼓勵(lì)事務(wù)所內(nèi)涵式發(fā)展；利用“圈子”建立合伙人之間的聯(lián)保制度，緩解特殊普通合伙制下消除合伙人之間利益不一致所帶來的負(fù)面影響；參考擔(dān)保公司的運(yùn)營模式，對公眾披露會計(jì)師事務(wù)所的賠償能力，使之成為審計(jì)質(zhì)量信號傳遞機(jī)制的有機(jī)組成部分。第三，以現(xiàn)實(shí)為依據(jù)規(guī)范審計(jì)市場，暫緩尚未成熟的法規(guī)頒布。我國目前的證券市場成熟度和審計(jì)市場的有效程度并不具備完全“放開”證券從業(yè)資格證限制的條件，完善證券期貨資格評判標(biāo)準(zhǔn)和考核機(jī)制才是應(yīng)采取的措施。
　　綜上所述，合理有效的民事責(zé)任制度安排是保護(hù)投資者權(quán)利，提高證券市場監(jiān)管效率的有力手段，也是改變我國被詬病已久“重行政、輕民事”的證券市場監(jiān)管制度的關(guān)鍵。本書的研究意義主要有三點(diǎn)：第一，豐富了有關(guān)會計(jì)師事務(wù)所民事責(zé)任的研究以及審計(jì)質(zhì)量的研究。如何通過合理的制度安排來有效提升我國注冊會計(jì)師行業(yè)的審計(jì)質(zhì)量是新時(shí)代我國監(jiān)管機(jī)構(gòu)以及學(xué)術(shù)界研究的熱點(diǎn)，本書研究從會計(jì)師事務(wù)所合伙人民事責(zé)任入手，在討論民事責(zé)任的賠償概率和力度將如何影響合伙人行為，對合伙人行為產(chǎn)生威懾效應(yīng)的基礎(chǔ)上，分析審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)涵，并根據(jù)勞動(dòng)價(jià)值理論將審計(jì)質(zhì)量分為“價(jià)值”和“使用價(jià)值”兩個(gè)層面，這可對審計(jì)質(zhì)量的提升機(jī)理給出更全面更具說服力的理論解釋。第二，采用博弈論與實(shí)證結(jié)合的研究方法，對單憑觀察無法得出結(jié)論的現(xiàn)象進(jìn)行模型推演，分析了資本市場中的上市公司、項(xiàng)目合伙人、其他合伙人及投資者四類參與人的行為決策及博弈均衡結(jié)果，特別是對審計(jì)質(zhì)量的產(chǎn)生過程即項(xiàng)目合伙人（是否發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)和報(bào)告違約行為）及其他合伙人（是否愿意干涉）的行為過程做了具體的分析，以探討在威懾效應(yīng)下民事責(zé)任對審計(jì)質(zhì)量“價(jià)值”層面的作用及其影響路徑。再運(yùn)用實(shí)證研究法將合伙人民事責(zé)任的賠償概率和力度對“使用價(jià)值”層面的審計(jì)質(zhì)量帶來的變化進(jìn)行檢驗(yàn)，是威懾理論在審計(jì)領(lǐng)域的拓展，亦是對已有審計(jì)研究方法的一次創(chuàng)新嘗試。第三，對會計(jì)師事務(wù)所合伙人民事責(zé)任與審計(jì)質(zhì)量的研究可為相關(guān)法律的制定提供理論基礎(chǔ)和現(xiàn)實(shí)數(shù)據(jù)支持，并對法律制度的設(shè)計(jì)、完善與落實(shí)提供有效的意見與建議，從而推動(dòng)證券市場法制化健康有序發(fā)展。